公司舞弊與審計對策——CPA 執(zhí)業(yè)之不能

　　社會公眾與審計職業(yè)界之間在審計目標(biāo)上的差異，形成了社會期望差,在面對財務(wù)報告的差錯與舞弊,特別是公司管理當(dāng)局的舞弊及其與得害關(guān)系人的串通舞弊,注冊會計師往往是無能為力的。　
　　　　　　　　
　　從注冊會計師的角度來說,如果在審計過程中嚴(yán)格按照獨立審計準(zhǔn)則,執(zhí)行了必要的審計程序,獲取了充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，即使出具了“存有一般過失”的審計報告，也不應(yīng)視為“審計失敗”。根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性是注冊會計師的審計責(zé)任。審計報告的真實性是指審計報告當(dāng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和應(yīng)表示的審計意見。審計報告的合法性是指審計報告的編制和出具必須符合《中華人經(jīng)共和國注冊會計師法》和獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定。而從社會公眾的角度，“只要公司存在問題，簽字注冊會計師就應(yīng)拒簽報告”。審計報告如未恰當(dāng)反映公司財務(wù)報告的真實性和合法性，只要報告的結(jié)論與實際不符，就定性為虛假報告，就算審計失敗，應(yīng)承擔(dān)審計責(zé)任。根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則，建交健全內(nèi)部控制制度，保護資產(chǎn)的安全、完整，保證會計資料的真實、合法、完整，是被審計單位的會計責(zé)任。注冊會計師的審計責(zé)任不能替代、減輕或者免除被審計單位的會計責(zé)任。但社會公眾卻把一部分會計責(zé)任也歸于審計責(zé)任之下。這種在社會公眾與審計職業(yè)界之間在審計目標(biāo)上的差異，就形成了社會期望差（Expectation Gap）。在面對財務(wù)報告的差錯與舞弊，特別是公司管理當(dāng)局的舞弊及其與利害關(guān)系人的串通舞弊時，注冊會計師往往是無能為力的。如美國審計學(xué)界的權(quán)威著作《蒙氏審計學(xué)》第十版所說：“如果有足夠多的管理人員，或管理人員與第三者共同參與編制虛假的財務(wù)報表，或共同破壞內(nèi)部控制系統(tǒng)，那么不管審計工作做得多么細致，這種圖謀在審查期間很難揭露出來。”　

　　在審計職業(yè)界所主張的“真實性”、“合法性”與法律界所要求的“真實性”、“合法性”也有偏差。審計職業(yè)界強調(diào)的“真實性”是指“程序的真實”，“過程的真實”；而法律界所要求的真實是指“內(nèi)容的真實”，“結(jié)果的真實”。審計職業(yè)界所主張的“合法性”是指符合“中華人民共和國注冊會計師法”和獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定。而法律界主張的“合法性”，所在地指“法”的范圍要廣泛得多。

　　如何處理財務(wù)報告中的差錯與舞弊呢？在美國，1977年1月，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）發(fā)布了《審計準(zhǔn)則公告》第16號“獨立審計人員檢查差錯和舞弊的職責(zé)”，指出“審計人員有責(zé)任計劃自己的審查工作，以查出可能對財務(wù)報表有重大影響差錯和舞弊行為，同時，審計人員在實施審計過程中應(yīng)運用應(yīng)有的技術(shù)和職業(yè)關(guān)注�！霸谕�年公布的《審計準(zhǔn)則公告》第17號“客戶的非法行為”，專門闡述了審計人員揭露非法行為的職責(zé)，并指出“按公認審計準(zhǔn)則實施的審查不能被期望于保證揭露非法行為；當(dāng)然，審計人員也會在實施財務(wù)報表意見的審計中對非法行為引起注意�！�

　　二十世紀(jì)80年代中期，“訴訟大爆炸”促使美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）重新審查了第16、17號公告，并發(fā)布了第53、54號公告取代了碑的兩個公告。第53公告指出，“審計人員有責(zé)任揭露重大的行為以及對財務(wù)報表有直接的和重大影響的非法行為。審計人員必須設(shè)計必要的審計程序以對財務(wù)報表的余額沒有受到非法行為的直接影響提出供合理的保證。”

　　第54號公告指出，“按公認審計準(zhǔn)則實施的審計不包括專門用于揭露對財務(wù)報表有間接影響的非法行為的審行程序，但在審計過程中一旦發(fā)現(xiàn)有些非法行為，審計人員有責(zé)任對其影響作出評夜里。同時審計人員必須向公司管理部門調(diào)查公司是否遵守法規(guī)。”

　　我國1997年1月1月施行的“獨立審計準(zhǔn)則第8號----錯誤與舞弊”也指出“注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則的要求，充分考慮審計風(fēng)險，實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦�，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致的會計報表嚴(yán)重失真的錯誤與舞弊，注冊會計師依照獨立審計準(zhǔn)則進行審計，并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯誤與舞弊，注冊會計師對會計報表的審計，并非專為發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊�！�

　　1999年7月1日起實行的“獨立審計準(zhǔn)則18號－違反法規(guī)行為”指出“注冊會計師對會計報表的審計，并非專為發(fā)現(xiàn)被審計單位的違反法規(guī)行為，但應(yīng)充分關(guān)注可能對會計報表產(chǎn)生重大影響的違反法規(guī)行為。”

　　由上分析說明，審計人員不可能揭露財務(wù)報表中存在的全部差錯和舞弊行為，但有責(zé)任揭露財務(wù)報表報告中的重大差錯、舞弊以及對財務(wù)報告有直接影響的非法行為。在注冊會計師與社會公眾之間，在審計目標(biāo)上存在著“期望差”。